Согласно ст. 64 ТК РФ запрещается отказывать в заключении трудового договора женщинам по мотивам, связанным с беременностью. Кроме того, необоснованный отказ беременной женщине в приеме на работу образует состав преступления (ст. 145 УК РФ).
(см.ниже: Дальше – читать полностью)
Назначение и выплату пособия по беременности и родам осуществляет работодатель по месту работы застрахованного лица (ст. 13 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ).
В силу ч. 2 ст. 15 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ сумма страховых взносов, уплачиваемых в ФСС РФ, уменьшается на сумму страхового обеспечения, выплаченного плательщиками взносов по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством.
ФСС РФ вправе не принимать к зачету расходы на обязательное социальное страхование, произведенные с нарушением законодательства РФ либо не подтвержденные документально. Такое правило содержится в пп. 3 п. 1 ст. 11 Федерального закона от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования", п. 18 Постановления Правительства РФ от 12.02.1994 N 101 "О Фонде социального страхования Российской Федерации", п. 26 Методических указаний о порядке назначения, проведения документальных выездных проверок страхователей по обязательному социальному страхованию и принятия мер по их результатам (утв. Постановлением ФСС РФ от 07.04.2008 N 81).
Законодательство РФ не разъясняет, вправе ли ФСС РФ отказать в зачете (возмещении) пособия, выплаченного сотруднице, которая принята на работу незадолго до наступления страхового случая.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, из которых следует, что прием сотрудницы на работу незадолго до выплаты пособия может являться основанием для отказа в зачете.
В то же время есть примеры противоположных судебных решений. Аналогичной позиции придерживается автор.
Позиция 1. Прием сотрудницы на работу незадолго до отпуска по беременности и родам является основанием для отказа в зачете (возмещении) пособия
Постановление ФАС Уральского округа от 16.06.2011 N Ф09-3014/11-С2 по делу N А50-21049/2010
Признавая отказ в возмещении пособия по беременности и родам правомерным, суд указал на то, что при отсутствии квалификации и опыта работы сотрудница была принята на работу за три месяца до наступления страхового случая. Кроме того, обществом не представлено доказательств, подтверждающих объем обязанностей по занимаемой должности и фактическое выполнение трудовых функций.
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.06.2011 по делу N А01-1788/2010
Суд установил, что основанием для отказа в возмещении пособия послужил тот факт, что супруга директора общества была принята на должность заместителя директора за два месяца до ухода в отпуск по беременности и родам. При этом сведения о профессиональных данных, уровне квалификации, степени сложности выполняемой работы представлены не были. Оценив все обстоятельства, суд пришел к выводу о недобросовестности действий организации по оформлению договора с сотрудницей без фактического выполнения последней трудовой функции.
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.05.2011 по делу N А55-19741/2010
Суд установил, что работодатель в условиях убыточности предприятия принял на работу сотрудницу со сроком беременности пять месяцев и отчисления в ФСС РФ не производил. Оценив совокупность доказательств, суд пришел к выводу, что страхователь создал искусственную, экономически необоснованную ситуацию для получения средств из фонда. Поэтому суд признал правомерным отказ фонда в возмещении пособия, поскольку сотрудница была принята на работу незадолго до родов.
Позиция 2. Прием сотрудницы на работу незадолго до отпуска по беременности и родам не является основанием для отказа в зачете (возмещении) пособия
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.06.2011 по делу N А44-4343/2010
Основанием для отказа ФСС РФ в возмещении пособия послужил прием сотрудницы на работу непосредственно перед отпуском по беременности и родам. Суд, установив наличие реальных трудовых отношений, пришел к выводу, что страхователем не допущено нарушений законодательства при расходовании средств по выплате спорных пособий своему работнику. Суд также напомнил, что согласно ст. 64 ТК РФ работодатель не имеет права отказать в приеме на работу женщине по причине ее беременности.
Постановление ФАС Уральского округа от 03.06.2011 N Ф09-3212/11-С1 по делу N А47-8021/2010
Суд установил, что основаниями для отказа ФСС РФ в возмещении пособия по беременности и родам послужили в том числе прием на работу сотрудницы с большим сроком беременности и наступление страхового случая через полтора месяца после приема на работу. Суд указал, что большой срок беременности при приеме на работу не может являться доказательством злоупотребления правом, поскольку отказ в приеме на работу по данному мотиву означает дискриминацию по признакам пола. Это прямо запрещено трудовым законодательством.
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.05.2011 по делу N А56-56931/2010
ФСС РФ отказался возместить работодателю пособие по беременности и родам. Одно из оснований для отказа - прием сотрудницы на работу непосредственно перед отпуском по беременности и родам. Суд признал отказ неправомерным, поскольку фонд не доказал, что работница не исполняла свои должностные обязанности. Суд также подчеркнул, что работодателям запрещается отказывать женщинам в заключении трудового договора по мотивам, связанным с беременностью.
Постановление ФАС Уральского округа от 04.05.2011 N Ф09-1464/11-С2 по делу N А47-7074/2010
Суд признал отказ в возмещении пособия на том основании, что сотрудница была принята на работу за месяц до наступления страхового случая, недействительным. К такому выводу он пришел исходя из представленных страхователем доказательств, подтверждающих наличие у сотрудницы образования и опыта работы, наступление страхового случая, выплату пособия и фактические трудовые отношения.
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.04.2011 по делу N А66-9457/2010
ФСС РФ пришел к выводу о создании страхователем искусственной ситуации, направленной на получение средств из бюджета фонда, и отказал в возмещении пособия по беременности и родам. Основанием для отказа послужило то, что сотрудница была принята на работу с высокой заработной платой незадолго до отпуска по беременности и родам. Суд, установив реальное выполнение работницей трудовой функции, факт выплаты пособия, отклонил довод фонда. Кроме того, суд также указал, что запрещается отказывать в заключении трудового договора женщинам по мотивам, связанным с беременностью или наличием детей, а установление размера заработной платы является прерогативой работодателя.
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.12.2010 по делу N А44-2786/2010
По мнению ФСС РФ, действия страхователя направлены на получение пособия по беременности и родам в максимальном размере, поскольку сотрудница была принята на работу с высокой зарплатой непосредственно перед наступлением страхового случая. Суд указал, что непродолжительный период работы сотрудницы не является бесспорным доказательством создания страхователем искусственной ситуации для получения средств из бюджета фонда. Кроме того, после ухода сотрудницы в декретный отпуск на ее должность с таким же окладом был принят другой работник, что опровергает доводы фонда об искусственном завышении заработной платы.
Консультация эксперта, 2011
Автор считает, что при заключении трудового договора работодатель не вправе требовать документы, подтверждающие наличие или отсутствие беременности, и отказывать в приеме на работу женщинам по мотивам, связанным с беременностью. Автор пришел к выводу, что прием на работу сотрудницы незадолго до отпуска по беременности и родам не является основанием для отказа в возмещении расходов по выплате пособия.
2. Влечет ли отказ в зачете (возмещении) суммы выплаченного пособия по беременности и родам установление завышенной заработной платы сотруднику по сравнению с заработной платой других работников (ч. 2 ст. 15 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ)?
В соответствии со ст. 132 ТК РФ заработная плата работника зависит от его квалификации, сложности работы, количества и качества затраченного труда и максимальным размером не ограничивается. Заработная плата работника устанавливается трудовым договором, который представляет собой соглашение между работодателем и сотрудником по выполнению последним трудовой функции (ст. ст. 56, 135 ТК РФ). Заработная плата ограничена только минимальным размером (ст. 133 ТК РФ).
Назначение и выплату пособий по беременности и родам осуществляет работодатель по месту работы застрахованного лица (ст. 13 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством").
В силу ч. 2 ст. 15 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ сумма страховых взносов, уплачиваемых в ФСС РФ, уменьшается на сумму страхового обеспечения, выплаченного плательщиками взносов по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством.
ФСС РФ вправе не принимать к зачету расходы на обязательное социальное страхование, произведенные с нарушением законодательства РФ либо не подтвержденные документально. Такое правило содержится в пп. 3 п. 1 ст. 11 Федерального закона от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования", п. 18 Постановления Правительства РФ от 12.02.1994 N 101 "О Фонде социального страхования Российской Федерации", п. 26 Методических указаний о порядке назначения, проведения документальных выездных проверок страхователей по обязательному социальному страхованию и принятия мер по их результатам (утв. Постановлением ФСС РФ от 07.04.2008 N 81).
Законодательство РФ не разъясняет, можно ли отказать в зачете (возмещении) пособия, если сотруднице назначена заработная плата, существенно превышающая зарплату других работников.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, из которых следует, что установление завышенной зарплаты работнице может являться основанием для отказа в зачете. Аналогичной позиции придерживается автор.
В то же время есть примеры противоположных судебных решений.
Позиция 1. Завышенная зарплата является одним из оснований для отказа в зачете (возмещении) пособия по беременности и родам
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.06.2011 по делу N А05-10843/2010
Суд признал действия страхователя направленными на неправомерное получение средств социального страхования из бюджета ФСС РФ. Об этом свидетельствуют обстоятельства дела, в том числе тот факт, что должностной оклад сотрудницы явно завышен по сравнению с окладом предыдущего работника.
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.06.2011 по делу N А01-1788/2010
Суд признал правомерным отказ ФСС РФ в возмещении пособия по беременности и родам. Одним из доводов суда явился тот факт, что страхователь не обосновал установление завышенной заработной платы вновь принятой сотруднице по сравнению с остальными работниками.
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.05.2011 по делу N А55-19741/2010
Отказывая в возмещении пособия по беременности и родам, ФСС РФ указал в том числе на установление работнице, занимающей должность управляющего, оклада, превышающего оклад директора. При этом в штатном расписании предусмотрены только две должности. Суд признал отказ в возмещении пособия правомерным, а действия страхователя - направленными на получение необоснованной экономической выгоды.
Постановление ФАС Поволжского округа от 03.05.2011 по делу N А12-17388/2010
Суд установил, что оклад работницы, принятой на вновь созданную должность заместителя директора по связям с общественностью, значительно превышает оклад по уже существующей аналогичной должности заместителя директора. ФАС отметил, что зачисление сотрудницы на данную должность не обусловлено ее образованием, квалификацией и опытом работы. Он указал, что правомерность зачета расходов по социальному страхованию не зависит только от наличия у работодателей полномочий в сфере гражданско-правовых и трудовых отношений. Оценив совокупность обстоятельств, суд пришел к выводу, что ФСС РФ правомерно отказал в возмещении пособия по беременности и родам.
Позиция 2. Завышенная зарплата не является основанием для отказа в зачете (возмещении) пособия по беременности и родам
Постановление ФАС Уральского округа от 03.06.2011 N Ф09-3212/11-С1 по делу N А47-8021/2010
Основанием для отказа ФСС РФ в возмещении пособия послужил в том числе тот факт, что оклад принятого на должность начальника отдела продаж сотрудника значительно превышает оклад директора. Суд признал отказ неправомерным, указав, что предусматривающее высокий оклад штатное расписание утверждено до принятия работника на работу. Должность начальника отдела продаж не является единственной высокооплачиваемой должностью.
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.05.2011 по делу N А33-13317/2010
Отказывая в возмещении пособия по беременности и родам, ФСС РФ указал в том числе на то, что заработная плата работницы повышалась несколько раз в большем размере по сравнению с другими сотрудниками. Суд отклонил довод фонда на том основании, что он необоснованно сравнивает заработную плату директора с заработной платой остальных сотрудников, поскольку обязанности директора существенно отличаются. Кроме того, суд установил, что работница помимо обязанностей директора общества вела бухгалтерский учет.
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.03.2011 по делу N А27-10845/2010 (Определением ВАС РФ от 11.05.2011 N ВАС-5631/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
ФСС РФ отказал в возмещении пособия по беременности и родам, поскольку, по его мнению, работнице был установлен завышенный по сравнению с другими сотрудниками оклад. Суд указал, что это обстоятельство не является основанием для отказа в возмещении расходов на цели обязательного социального страхования как не предусмотренное нормами законодательства.
3. Как определяется дата получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах в случае прощения долга физическому лицу (пп. 1 п. 1 ст. 212, пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ)?
В соответствии с ч. 1 ст. 807 ГК РФ по договору займа заимодавец передает в собственность заемщику деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить сумму займа или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
На основании ст. 415 ГК РФ кредитор вправе освободить должника от возложенных на него обязательств путем прощения долга. Заимодавец может простить долг как в отношении суммы займа, так и в отношении процентов.
В налоговую базу по НДФЛ включаются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (п. 1 ст. 210 НК РФ).
К материальной выгоде относится экономия на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или предпринимателей (пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ).
Согласно пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ датой фактического получения доходов при получении дохода в виде материальной выгоды является день уплаты налогоплательщиком процентов по заемным средствам.
Налоговый кодекс РФ не разъясняет, как определяется дата получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах в случае прощения долга.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Есть работа автора, согласно которой датой получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах считается день прощения долга.
В то же время есть работа автора, в которой указывается, что дата получения материальной выгоды за пользование беспроцентным займом не определена.
Судебной практики нет.
По вопросу определения даты получения дохода в виде материальной выгоды при предоставлении беспроцентного займа см. также Энциклопедию спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды.
Позиция 1. Датой получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах является дата прощения долга
Консультация эксперта, 2009
Автор указал, что, если проценты за пользование займом ниже предусмотренных пп. 1, 2 п. 2 ст. 212 НК РФ, такая разница признается материальной выгодой. Если долг работника прощен, датой получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах считается день прощения. С суммы материальной выгоды при прощении долга уплачивается НДФЛ.
Позиция 2. Дата получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах при прощении долга не определена
Статья: "Дешевые" деньги дорого стоят (Ирхина Е.) ("Практическая бухгалтерия", 2010, N 10)
Автор отметил, что при прощении долга возврата займа не происходит. Следовательно, день возврата основной суммы долга отсутствует. Таким образом, дата получения материальной выгоды за пользование беспроцентным займом также отсутствует.
Осторожно: ситуации, которые изменились
4. Облагается ли НДФЛ выплаченная физическому лицу компенсация судебных расходов (ст. 209 НК РФ)?
Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой ее можно оценить, и определяемая в соответствии с гл. 23 НК РФ. Это следует из ст. 41 НК РФ.
При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, которые получены в денежной и натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Основание - п. 1 ст. 210 НК РФ.
В силу п. 1 ст. 98 ГПК РФ стороне, в пользу которой состоялось решение суда, суд присуждает возместить с другой стороны все понесенные по делу судебные расходы. В соответствии со ст. 88 ГПК РФ судебные расходы состоят из государственной пошлины и издержек, связанных с рассмотрением дела.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России компенсация физическому лицу понесенных судебных расходов облагается НДФЛ. Аналогичная точка зрения выражена в решении суда и работах авторов.
В то же время есть судебное решение и авторские консультации с противоположной точкой зрения: у физического лица, получившего от организации данные выплаты, не возникает дохода, подлежащего обложению НДФЛ.
Позиция 1. Компенсация судебных расходов облагается НДФЛ
Письмо Минфина России от 20.06.2011 N 03-04-06/8-145
Финансовое ведомство разъясняет, что выплаты, производимые организацией в качестве возмещения понесенных физическим лицом судебных расходов, не включены в перечень компенсационных выплат, не подлежащих обложению НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ), следовательно, они облагаются данным налогом.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.06.2010 N 03-04-06/10-21
Письмо Минфина России от 08.04.2009 N 03-04-06-01/85
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.02.2009 N 20-15/3/011144@
Письмо УФНС России по г. Москве от 29.08.2007 N 28-11/082354@
Консультация эксперта, 2009
Статья: Отдельные вопросы налогообложения выплат работникам учреждений ("Оплата труда в бюджетном учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 6)
Письмо Минфина России от 14.06.2011 N 03-04-06/6-140
Минфин России указал, что возмещение расходов на оплату услуг представителя, выплачиваемое банком на основании судебного решения, является экономической выгодой физического лица. Банк как налоговый агент обязан исполнить обязанности, предусмотренные ст. ст. 226 и 230 НК РФ.
Письмо Минфина России от 28.01.2008 N 03-04-06-02/7
Финансовое ведомство разъясняет, что выплаты, производимые организацией в качестве возмещения понесенных физическим лицом расходов на оплату услуг адвоката, облагаются НДФЛ. Данные выплаты не входят в перечень компенсационных выплат, не подлежащих обложению налогом на доходы физических лиц (п. 3 ст. 217 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Обзор новостей от 04.03.2008 ("Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 3)
Статья: Обзор федеральных документов ("Практическая бухгалтерия", 2008, N 3)
Письмо Минфина России от 19.11.2007 N 03-04-06-01/386
В Письме рассмотрена ситуация, когда организация в соответствии с мировым соглашением компенсирует работнику расходы, связанные с его обращением в суд. Финансовое ведомство отмечает, что данные выплаты являются натуральным доходом физического лица (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ) и подлежат обложению НДФЛ.
Письмо Минфина России от 17.04.2007 N 03-04-05-01/119
Финансовое ведомство разъяснило, что суммы компенсации государственной пошлины и стоимости услуг адвоката, выплаченные по решению суда, облагаются НДФЛ, поскольку не входят в перечень компенсационных выплат, не подлежащих обложению НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Что нам стоит... сходить в суд? ("Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 7)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2011 по делу N А27-4701/2010
По решению суда организация выплатила работникам судебные расходы по исполнительным листам и не удержала НДФЛ. Отказывая инспекции во взыскании с организации пеней по НДФЛ, суд пришел к выводу, что у налогового агента отсутствовала возможность по исчислению и удержанию НДФЛ, поскольку денежные средства были перечислены в адрес Федеральной службы судебных приставов.
Статья: Помощь арбитров не бесплатна ("Бюджетный учет", 2008, N 7)
Автор отмечает, что компенсация расходов уволенного работника при обращении в суд, которая выплачивается организацией, является доходом, полученным физическим лицом в натуральной форме, и подлежит обложению НДФЛ.
Статья: Увольнение персонала: нормативная база и оформление документов ("Аудиторские ведомости", 2009, N 10)
Автор указывает, что компенсация судебных расходов организацией работнику является выплатой дохода в натуральной форме (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Кроме того, данные выплаты не входят в установленный п. 3 ст. 217 НК РФ перечень компенсационных выплат, не подлежащих обложению налогом на доходы физических лиц. Исходя из этого данные компенсации облагаются НДФЛ.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Прогул - увольнение - восстановление ("Бюджетный учет", 2009, N 10)
Позиция 2. Компенсация судебных расходов не облагается НДФЛ
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 02.08.2010 по делу N А29-10481/2009
Суд установил, что организация по решению суда выплатила работнику судебные расходы и не удержала НДФЛ. Суд указал, что сотрудник не получил дохода в натуральной форме и материальной выгоды. Данной выплатой работник фактически компенсировал свои расходы. Следовательно, эта сумма не признается его доходом в соответствии со ст. 41 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2010
По мнению автора, компенсация судебных расходов не может быть признана доходом работника в натуральной форме, поскольку фактически работнику компенсируются его затраты. Если работодатель удержит из этой суммы НДФЛ, то физическое лицо не сможет полностью возместить свои расходы.
Статья: По мнению Минфина, с выплат работнику по решению суда НДФЛ можно не удерживать (комментарий к Письму Минфина России от 08.04.2009 N 03-04-06-01/85) ("Главная книга", 2009, N 10)
Автор отмечает, что возмещение судебных расходов имеет своей целью восстановление положения, существовавшего до нарушения прав работника работодателем. Физическому лицу компенсируют оплаченные ранее расходы, и никакой выгоды при этом оно не получает. Объект налогообложения по НДФЛ в таком случае отсутствует.
Консультация эксперта, 2009
Автор указывает, что, оплачивая государственную пошлину при обращении в суд, физическое лицо несет расходы с целью восстановления своих нарушенных прав. Таким образом, возмещение судебных расходов не может являться его доходом (ст. 41 НК РФ), а значит, не облагается НДФЛ.
Статья: Выплаты работнику по решению суда: порядок обложения НДФЛ ("Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 6)
Автор разъясняет, что судебные расходы, понесенные работником при защите своих прав, не соответствуют понятию дохода в натуральной форме, указанному в пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ. При возмещении судебных расходов у работника, обратившегося в суд, экономическая выгода отсутствует.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Восстановление работника по решению суда (Начало) ("Зарплата", 2008, N 11)
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 19.11.2007 N 03-04-06-01/386 ("Акты и комментарии для бухгалтера", 2008, N 1)
Статья: Убытки, неустойки, налоги ("Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 3)
Автор указывает, что компенсации судебных расходов не обладают признаками, необходимыми для признания их объектом налогообложения по НДФЛ. При данных выплатах налогоплательщик не получает дохода, под которым понимается экономическая выгода в денежной или натуральной форме (ст. ст. 41, 209 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Не исполнили договор? Придется отвечать ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2008, N 7)
5. Облагается ли НДФЛ компенсация расходов работникам с подвижным, разъездным характером работ, выплачиваемая после 05.10.2006 (п. 3 ст. 217 НК РФ)?
Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не облагаются НДФЛ все виды компенсационных выплат, установленных законодательством (в пределах норм) и связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.
Согласно ст. 164 ТК РФ компенсации - это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей.
Федеральным законом от 30.06.2006 N 90-ФЗ в Трудовой кодекс РФ введена ст. 168.1, в которой указано, что работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, работодатель возмещает расходы, связанные со служебными поездками.
Согласно официальной позиции суммы возмещения НДФЛ не облагаются, если в коллективном договоре, локальном акте или трудовом договоре установлено, что работа лица носит разъездной характер. В остальных случаях подобные выплаты облагаются НДФЛ. Авторы подтверждают эту позицию.
Судебной практики нет.
Письмо Минфина России от 07.06.2011 N 03-04-06/6-131
Финансовое ведомство отметило, что служебные поездки сотрудников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, командировками не признаются. Поэтому в отношении выплат, предусмотренных ст. 168.1 ТК РФ, положения п. 3 ст. 217 НК РФ, которыми от НДФЛ освобождены суточные в пределах 700 руб., а также расходы по найму жилого помещения, не применяются. Минфин указал следующее: если коллективным или трудовыми договорами либо локальными актами установлено, что работа осуществляется в пути, то выплаты по возмещению расходов на такие поездки не облагаются НДФЛ (ст. 217 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.07.2010 N 03-04-06/6-154
Письмо Минфина России от 04.09.2009 N 03-04-06-01/230
Письмо Минфина России от 29.08.2006 N 03-05-01-04/252
Финансовое ведомство отмечает следующее: после вступления в силу Федерального закона от 30.06.2006 N 90-ФЗ, если в коллективном договоре, соглашении, локальных нормативных актах или трудовом договоре установлено, что работа физических лиц в занимаемой должности осуществляется в пути или в полевых условиях, носит разъездной или экспедиционный характер, выплаты, на возмещение работодателем расходов, связанных со служебными поездками этих лиц, НДФЛ не облагаются. В остальных случаях они подлежат обложению НДФЛ.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Компенсационные выплаты сотрудникам, чья работа протекает в пути или носит разъездной характер ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 7)
Статья: Возмещение расходов при служебных поездках ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 51)
Статья: Движение - не только жизнь, но и работа ("Новая бухгалтерия", 2006, N 11)
Автор указывает, что предусмотренные ст. 168.1 ТК РФ выплаты являются компенсациями и НДФЛ не облагаются.
6. Начисляется ли НДФЛ на единовременные выплаты (пособие) сверх установленного размера работникам, утратившим трудоспособность в связи с несчастным случаем на производстве или профзаболеванием (Федеральный закон от 24.07.1998 N 125-ФЗ, п. 1 ст. 217 НК РФ)?
Налоговый кодекс РФ указывает, что от НДФЛ не освобождаются пособия по временной нетрудоспособности (п. 1 ст. 217). Однако не уточняется, о каком именно пособии идет речь, т.е. подпадает ли под эту норму пособие, выплачиваемое при профзаболевании или несчастном случае на производстве.
Пунктом 1 ст. 11 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ установлено, что размер единовременной страховой выплаты определяется в соответствии со степенью утраты профессиональной трудоспособности исходя из максимальной суммы, установленной федеральным законом о бюджете ФСС РФ на очередной финансовый год.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что единовременное пособие, которое предусмотрено коллективным договором дополнительно к выплатам, установленным Федеральным законом от 24.07.1998 N 125-ФЗ, облагается НДФЛ. Суды, придерживаясь аналогичной точки зрения, отмечают, что суммы, выплаченные на основании отраслевого тарифного соглашения и коллективного договора, облагаются НДФЛ, поскольку данные акты не относятся к законодательству и норма п. 3 ст. 217 НК РФ в такой ситуации не применяется.
Однако, по мнению УФНС России по г. Москве, единовременное пособие работникам, утратившим трудоспособность вследствие производственной травмы, выплаченное на основании коллективного договора дополнительно к суммам, установленным Федеральным законом от 24.07.1998 N 125-ФЗ, не облагается НДФЛ. Также имеется судебное решение, из которого следует, что выплаты в связи с утратой профессиональной трудоспособности из-за несчастного случая на производстве или профзаболевания являются компенсациями и не облагаются НДФЛ.
Позиция 1. Единовременные выплаты работникам, утратившим трудоспособность в связи с несчастным случаем на производстве или профзаболеванием, облагаются НДФЛ
Письмо Минфина России от 19.05.2006 N 03-05-01-04/127
Финансовое ведомство разъяснило, что единовременное пособие, которое предусмотрено коллективным договором дополнительно к выплатам, установленным Федеральным законом от 24.07.1998 N 125-ФЗ, облагается НДФЛ.
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2011 по делу N А27-4701/2010
Суд отметил, что после 1 января 2005 г. ни Федеральным законом от 20.06.1996 N 81-ФЗ, ни другими актами законодательства не предусмотрена выплата единовременного пособия сверх установленного размера работникам, утратившим профессиональную трудоспособность. Следовательно, данные выплаты не подпадают под действие п. 3 ст. 217 НК РФ и облагаются НДФЛ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.12.2009 по делу N А27-5584/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.12.2009 по делу N А27-6555/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.10.2009 по делу N А27-8754/2009
Суд отметил, что отраслевое тарифное соглашение не является нормативным правовым актом и не относится к трудовому законодательству. Исходя из этого, суд указал, что единовременная компенсация работникам, утратившим профессиональную трудоспособность, выплачиваемая сверх установленных размеров, не подпадает под действие п. 3 ст. 217 НК РФ и облагается НДФЛ.
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.06.2011 по делу N А27-12499/2010
Суд указал, что Отраслевое тарифное соглашение и коллективный договор не относятся к законодательству. Поэтому дополнительное единовременное пособие, выплачиваемое на основании таких актов, облагается НДФЛ. Действие п. 3 ст. 217 НК РФ на данные выплаты не распространяется.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.04.2011 по делу N А27-10910/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.06.2009 N Ф04-3350/2009(8220-А27-15), Ф04-3350/2009(8517-А27-15) по делу N А27-11598/2008 (Определением ВАС РФ от 23.09.2009 N ВАС-12419/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.12.2007 N Ф04-109/2007(126-А27-15) по делу N А27-4113/2007
Позиция 2. Единовременные выплаты работникам, утратившим трудоспособность в связи с несчастным случаем на производстве или профзаболеванием, НДФЛ не облагаются
Письмо УФНС России по г. Москве от 01.03.2010 N 20-14/3/020700
Налоговое ведомство пояснило, что единовременное пособие, выплаченное работникам, утратившим трудоспособность вследствие производственной травмы, на основании коллективного договора дополнительно к суммам, установленным Федеральным законом от 24.07.1998 N 125-ФЗ, не облагается НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ).
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.11.2006, 07.11.2006 N Ф04-7732/2006(28422-А27-26) по делу N А27-1344/2006-2
Суд указал, что работодатель вправе установить повышенный размер единовременных страховых сумм, выплачиваемых при повреждении здоровья вследствие несчастного случая на производстве или профзаболевания. Следовательно, выплаты, предусмотренные Отраслевым тарифным соглашением и коллективным договором, являются компенсациями и не облагаются НДФЛ.
7. Облагается ли НДФЛ компенсация морального вреда, причиненного физическому лицу (не работнику) (п. 3 ст. 217 НК РФ)?
В п. 3 ст. 217 НК РФ указано, что не облагаются НДФЛ все виды установленных законодательством компенсационных выплат, которые связаны, в частности, с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья. В соответствии со ст. 1101 ГК РФ размер компенсации морального вреда определяется судом.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной точке зрения Минфина России возмещение морального вреда, причиненного физическому лицу, которое выплачивается на основании решения суда (либо утвержденного судом мирового соглашения), является компенсационной выплатой. В силу п. 3 ст. 217 НК РФ указанные суммы не облагаются НДФЛ.
В то же время если суммы возмещения морального вреда выплачены не на основании судебного решения, а по соглашению, то они облагаются НДФЛ. Этот вывод сделан в Письмах Минфина России и УФНС России по г. Москве, а также в судебном решении.
Позиция 1. Суммы возмещения морального вреда не облагаются НДФЛ
Письмо Минфина России от 14.06.2011 N 03-04-06/6-140
Указывается, что выплаченные на основании судебного решения суммы возмещения морального вреда за причиненное увечье или иное повреждение здоровья являются компенсацией. В силу абз. 2 п. 3 ст. 217 НК РФ такие выплаты не облагаются НДФЛ.
Письмо Минфина России от 10.06.2010 N 03-04-06/10-21
Разъясняется, что выплаченная по решению суда сумма возмещения морального вреда, причиненного физическому лицу, является компенсацией и не облагается НДФЛ.
Письмо Минфина России от 07.04.2009 N 03-04-05-01/172
Финансовое ведомство разъяснило, что выплаченная по решению суда сумма возмещения морального вреда, причиненного организацией физическому лицу в связи с нарушением авторских прав, является компенсацией и не облагается НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 17.03.2011 N 20-14/3/024651@
Письмо Минфина России от 21.07.2008 N 03-04-05-01/270
Разъяснено, что возмещение морального вреда, причиненного ненадлежащим исполнением договора о предоставлении коммунальных услуг, которое выплачивается на основании решения суда, является компенсационной выплатой. В силу п. 3 ст. 217 НК РФ указанные суммы не облагаются НДФЛ.
Письмо ФНС России от 23.11.2005 N 04-1-02/888@ "О налогообложении компенсаций"
В Письме указано, что если возмещение морального вреда выплачивается на основании мирового соглашения, утвержденного судом, то такая выплата признается компенсационной и не облагается НДФЛ.
Письмо УФНС России по г. Москве от 06.05.2010 N 20-14/3/047952@
Разъясняется, что возмещение морального вреда физическому лицу, осуществленное на основании мирового соглашения, утвержденного судом, признается компенсацией и не облагается НДФЛ в силу п. 3 ст. 217 НК РФ.
Письмо УФНС России по г. Москве от 29.08.2007 N 28-11/082354@
Налоговые органы отмечают, что суммы возмещения морального вреда покупателю, выплаченные торговой организацией по решению суда, доходом этого лица не являются и НДФЛ не облагаются.
Позиция 2. Суммы возмещения морального вреда облагаются НДФЛ, если они выплачены не на основании судебного решения, а по соглашению
Письмо Минфина России от 26.03.2008 N 03-04-06-01/65
Финансовое ведомство указало, что если возмещение морального вреда лицу, пострадавшему в ДТП, выплачивается не на основании решения суда, то такая выплата компенсационной не признается, под действие п. 3 ст. 217 НК РФ не подпадает и облагается НДФЛ.
Письмо УФНС России по г. Москве от 17.03.2011 N 20-14/3/024651@
Налоговое ведомство указало, что если возмещение морального вреда осуществляется не на основании судебного решения, то данные выплаты облагаются НДФЛ.
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.04.2006 по делу N А56-1649/2005
Суд отметил, что определение размера компенсации за моральный вред в соответствии со ст. 1101 ГК РФ возможно только на основании решения суда. Исходя из этого суммы возмещения морального вреда, причиненного физическому лицу работниками организации, которые были выплачены на основании соглашения, являются доходом этого лица и облагаются НДФЛ.
7. Нужно ли удерживать НДФЛ, если подтверждающие первичные документы оформлены с нарушениями (ст. ст. 209, 226 НК РФ)?
Физические лица не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который им выданы наличные деньги под отчет, должны предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним. Это правило установлено п. 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации (утв. Письмом ЦБ РФ от 04.10.1993 N 18).
Налоговый кодекс РФ не дает разъяснений по вопросу о том, должен ли работодатель удержать НДФЛ с подотчетных сумм, если работник представил подтверждающие документы, оформленные с нарушениями.
По этому вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что суммы, которые организация выдала подотчетному лицу на хозяйственные расходы, облагаются НДФЛ, если оправдательные документы оформлены с нарушением установленных требований. Есть решение суда и работы авторов, которые подтверждают данную точку зрения.
В то же время есть примеры судебных решений, в которых отмечается, что недостатки в оформлении первичных документов не дают основания квалифицировать подотчетные суммы в качестве доходов физических лиц.
Позиция 1. Если подтверждающие первичные документы оформлены с нарушениями, НДФЛ нужно заплатить
Письмо УФНС России по г. Москве от 12.10.2007 N 28-11/097861
Финансовое ведомство разъяснило, что если оправдательные документы на приобретение товара или за выполненную работу (услугу) оформлены с нарушением установленных требований (или отсутствуют), то суммы, которые организация выдала подотчетному лицу на хозяйственные расходы, облагаются НДФЛ.
Письмо УФНС России по г. Москве от 27.03.2006 N 28-11/23487
Налоговый орган пояснил, что, в случае если документы, подтверждающие приобретение товара, оформлены с нарушением требований Закона N 129-ФЗ и п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и при этом товар не оприходован, подотчетные суммы включаются в налоговую базу по НДФЛ.
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.09.2009 по делу N А55-1433/2009
Суд указал, что, в случае если оправдательные документы на приобретение товара оформлены с нарушением требований законодательства, подотчетные суммы квалифицируются как доход физического лица, облагаемый НДФЛ.
Постановление ФАС Уральского округа от 19.12.2008 N Ф09-9428/08-С2 по делу N А76-2182/08
Суд указал, что подотчетные средства являются доходом работника и облагаются НДФЛ. Такой вывод сделан, в частности, на том основании, что накладная, по которой произведено оприходование товара, не соответствует требованиям, предъявляемым к первичным документам.
Постановление ФАС Уральского округа от 02.05.2006 N Ф09-2757/06-С2 по делу N А60-31794/04
Суд указал, что документы, оформленные с нарушениями, не являются доказательством произведенных расходов. Соответственно, сумму, полученную под отчет, нужно расценивать как доход сотрудника.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Расчеты с подотчетными лицами ("Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 11)
Консультация эксперта, 2008
Автор предупреждает, что если оправдательные документы на приобретение товара оформлены с нарушением требований законодательства, то подотчетные суммы могут быть квалифицированы налоговым органом как доход, облагаемый НДФЛ.
Позиция 2. Уплачивать НДФЛ не нужно, даже если подтверждающие первичные документы оформлены с нарушениями
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.06.2011 по делу N А55-8289/2010
Суд отклонил довод налогового органа о том, что подотчетным лицом получен доход, поскольку документы подписаны неустановленным лицом и содержат недостоверные сведения. Суд указал, что достоверность представленных работником документов, подтверждающих произведенные расходы, определяется самим обществом. Авансовые отчеты работника обществом приняты, приобретенные по подотчетным денежным средствам товарно-материальные ценности оприходованы в установленном порядке.
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2010 по делу N А52-3413/2009
По мнению налогового органа, представленные сотрудниками счета и квитанции за проживание в гостинице не соответствуют утвержденной типовой форме, другие документы содержат недостоверные сведения. Поэтому подотчетные суммы являются доходом работников и облагаются НДФЛ. Суд, оценив все доказательства, пришел к выводу о том, что подотчетные средства не являются доходом работников.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа "Обобщение судебной практики по делам, рассмотренным в кассационном порядке во втором полугодии 2008 года (Споры, связанные с уплатой единого социального налога и налога на доходы физических лиц)"
Суд установил, что налоговый орган не принял авансовые отчеты о расходовании подотчетных сумм, оформленные с нарушением требований Федерального закона от 27.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Суд отклонил довод инспекции. Он указал, что подотчетные средства признаются доходом физического лица, если доказаны фиктивность документов, представленных с авансовым отчетом, отсутствие фактической закупки товара и списание данных сумм с подотчетного лица.
Постановление ФАС Московского округа от 16.06.2010 N КА-А40/5879-10-3 по делу N А40-125078/09-126-900
По мнению налоговых органов, подотчетные суммы являются доходом работников, поскольку установлено, что к авансовому отчету работником был приложен чек гостиницы на иностранном языке без построчного перевода на русский. Суд отклонил довод инспекции и указал, что данные средства не облагаются НДФЛ, поскольку деньги были выданы на хозяйственные нужды и в собственность работников не перешли.
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.06.2010 по делу N А17-7346/2008
Суд указал, что наличие технических ошибок в первичных документах, подтверждающих расходование подотчетных средств, не свидетельствует о получении работником дохода, облагаемого НДФЛ, и не изменяет основания выдачи таких сумм.
Постановление ФАС Уральского округа от 01.06.2010 N Ф09-3911/10-С2 по делу N А47-6503/2009
По мнению налогового органа, подотчетные суммы признаются доходом работников, поскольку подтверждающие расходы документы оформлены ненадлежащим образом. Суд, исследовав соответствующие документы (авансовые отчеты, акты выполненных работ, квитанции к приходным кассовым ордерам, кассовые чеки), пришел к выводу о реальности произведенных расходов. Кроме того, суд установил, что авансовые отчеты приняты, приобретенные услуги и ТМЦ оприходованы, расходы отражены в бухгалтерском учете. Доказательства использования работником подотчетных средств в личных целях налоговым органом не представлены. Исходя из этого, суд пришел к выводу, что подотчетные суммы не являются доходом работников, облагаемым НДФЛ.
Постановление ФАС Уральского округа от 20.05.2010 N Ф09-3619/10-С2 по делу N А07-13814/2009 (Определением ВАС РФ от 05.10.2010 N ВАС-13027/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отклонил довод инспекции о том, что подотчетные средства, выданные работникам для оплаты услуг по проживанию в гостиницах, нужно облагать НДФЛ. ФАС указал, что доказательств использования сотрудниками данных сумм в личных целях не представлено. Исходя из этого, суд пришел к выводу, что денежные средства, выданные под отчет работникам, не являются их доходом, несмотря на то что оправдательные документы, подтверждающие командировочные расходы, не соответствуют требованиям законодательства.
Постановление ФАС Московского округа от 27.04.2010 N КА-А40/2005-10 по делу N А40-40695/09-35-148
По мнению инспекции, подотчетные денежные средства являются доходом работников и облагаются НДФЛ, поскольку при подтверждении достоверности расходования денег были представлены ненадлежащим образом оформленные контрольно-кассовые чеки гостиниц. Суд отклонил доводы налогового органа, поскольку установил, что спорные суммы являлись собственностью организации и были выданы на хозяйственные расходы сотрудникам, действовавшим в ее интересах.
Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2008 N КА-А40/7413-08 по делу N А40-8262/08-76-38
Суд указал следующее: недочеты в оформлении документов не свидетельствуют о том, что подотчетные суммы, выданные работникам, являются доходом, облагаемым НДФЛ.
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.10.2008 N Ф08-6326/2008 по делу N А63-600/2008-С4-9
Суд указал, что ошибки в путевых листах не являются основанием для включения денежных средств, выданных под отчет, в налоговую базу по НДФЛ, поскольку эти средства были направлены на производственные цели.
Постановление ФАС Центрального округа от 12.11.2009 по делу N А62-1106/2009
По мнению инспекции, подотчетные суммы облагаются НДФЛ, поскольку первичные документы содержат недостоверные сведения. Суд отклонил такой довод, указав, что данное обстоятельство свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль, а не о возникновении дохода у физического лица.
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12.11.2008 по делу N А43-3598/2008-6-65
По мнению налогового органа, если документы, подтверждающие использование подотчетных сумм в производственных целях, содержат недостоверные сведения, то денежные средства являются доходом работника и облагаются НДФЛ. Суд отклонил данные доводы и указал, что такое обстоятельство не свидетельствует о получении сотрудником дохода и не изменяет основания выдачи ему этих сумм.
Постановление ФАС Московского округа от 24.06.2009 N КА-А40/4694-09 по делу N А40-61788/08-129-250
По мнению налогового органа, подотчетные суммы признаются доходом работников, поскольку авансовый отчет оформлен ненадлежащим образом (не утвержден генеральным директором). Суд, установив, что сотрудники действовали от имени организации, а денежные средства, выданные на хозяйственные расходы, являлись ее собственностью, указал следующее: данные суммы не облагаются НДФЛ.
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.09.2008 N Ф08-5354/2008 по делу N А32-38014/2004-51/1310-2005-51/512-2006-25/50 (Определением ВАС РФ от 14.01.2008 N ВАС-15318/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отклонил довод налогового органа о том, что, поскольку авансовые отчеты оформлены с нарушением требований Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", подотчетные средства облагаются НДФЛ. И отметил следующее: данные суммы будут доходом физлица, если инспекция докажет недействительность документов, представленных с авансовым отчетом, и отсутствие факта покупки товаров. Недочеты же при заполнении документов не свидетельствуют о получении дохода работником.
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.06.2008 по делу N А55-42/08
Суд указал на следующее: подотчетные средства не облагаются НДФЛ, поскольку не остались в распоряжении работника. И отклонил довод налогового органа о том, что ошибки в закупочных актах являются основанием для включения этих сумм в доход работника. При этом инспекция не доказала, что приобретенные по данным актам товары не использовались организацией в предпринимательской деятельности.
Постановление ФАС Поволжского округа от 04.12.2008 по делу N А55-4566/08
Суд отклонил довод налогового органа о том, что подотчетные средства облагаются НДФЛ, и пришел к следующему выводу: отсутствие в товарных накладных указания на приобретателя не доказывает оплату товара неподотчетными деньгами. При этом недочеты в первичных документах не свидетельствуют о том, что затрат не было и работник использовал данные суммы в своих интересах.
Постановление ФАС Поволжского округа от 08.11.2007 по делу N А65-2210/07
Суд отклонил довод инспекции о том, что организация неправомерно не удержала НДФЛ с сумм, выданных работнику под отчет и списанных по авансовым отчетам, к которым приложены документы, подписанные не руководителями организаций-контрагентов, а неустановленными лицами. ФАС отметил следующее: налоговый орган не отрицает факты приобретения товарно-материальных ценностей, их оприходование и дальнейшее использование в производственной деятельности. Также инспекция не доказала, что работник, получивший деньги под отчет, израсходовал их в личных целях. Соответственно, оснований для начисления НДФЛ на данные суммы нет.
Тeги: законы, Правительство РФ, налоги, контроль, Серпухов, новый правовой центр, юридические услуги.
Ø Здесь Вы можете получить СКИДКУ на НАШИ УСЛУГИ.
Ø У нас Вы можете получить юридические услуги, помощь и защиту в суде>>>>,
Комментариев нет:
Отправить комментарий